作者 楊散逸
英國政府已經(jīng)確認于今天（2020年4月1日）開征數(shù)字稅，該稅將適用于全球銷售額超過5億英鎊且至少有2500萬英鎊來自英國用戶的企業(yè)，稅基為英國用戶的收入，稅率為2%。英國稅務(wù)海關(guān)總署（HMRC）認為，到 2025財年結(jié)束時，這項稅收可能會帶來高達5.15億英鎊（約合6.65億美元）的額外年收入。
首先，我們來看看什么是“數(shù)字稅”。
數(shù)字稅指的是國家對一國境內(nèi)的跨國公司通過境外子公司所銷售的數(shù)字服務(wù)征稅。這種新稅種與許多公司已經(jīng)繳納的企業(yè)所得稅不同，被廣泛稱為數(shù)字稅，有時也被稱為“數(shù)字服務(wù)稅”。
目前已有三十多個國家通過不同形式征收數(shù)字稅。英國的做法是對數(shù)字化企業(yè)的經(jīng)營收入全額征稅，類似于現(xiàn)行預(yù)提所得稅的做法，使用這種方法的主要是歐盟國家，當然現(xiàn)在英國已經(jīng)不算了。
這次英國的數(shù)字稅起征點超級高，適用于全球銷售額超過5億英鎊且至少有2500萬英鎊來自英國用戶的企業(yè)，而且從英國獲得的第一個2500萬英鎊收入免稅?？梢哉f是專門為GAFA（谷歌、亞馬遜、臉書、蘋果）之類各種“愛爾蘭三明治”玩得飛起、但在英國不納稅的美國網(wǎng)絡(luò)巨頭們量身定做的，一般的中小型創(chuàng)業(yè)企業(yè)根本達不到起征點也就無所謂納稅了。
其次，英國為什么要征收數(shù)字稅呢？
2018年喬納森·哈斯克爾（Jonathan Haskel）和斯蒂安·韋斯特萊克（Stian Westlake）出版了《沒有資本的資本主義：無形經(jīng)濟的興起》，書中講述了“21世紀初，一場悄然的革命發(fā)生了。主要的發(fā)達經(jīng)濟體第一次開始更多地投資于無形資產(chǎn)，如設(shè)計、品牌和軟件，而不是有形資產(chǎn)，如機器、建筑物和電腦。對于所有類型的企業(yè)來說，部署既看不見也摸不著的資產(chǎn)的能力日益成為長期成功的主要來源。但這不僅僅是所謂新經(jīng)濟的熟悉故事。沒有資本的資本主義表明，無形資產(chǎn)日益增長的重要性也在過去10年的一些更大的經(jīng)濟變化中發(fā)揮了作用，包括經(jīng)濟不平等的增長和生產(chǎn)率的停滯。”
以往我們討論美國那些大型網(wǎng)絡(luò)公司橫掃全球時，經(jīng)常認為日語、法語、韓語之類的語言使用人口太少，用戶數(shù)量無法支撐起一個完整的軟件體系，所以才主要使用美國的互聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品。但是英國的例子并不能佐證這點，它和美國使用同樣的語言，有更深厚的歷史積累，但是一樣被美國的網(wǎng)絡(luò)軟件打得一敗涂地，連最基本的征稅權(quán)都無法實現(xiàn)。所以真正使得絕大多數(shù)國家被美國網(wǎng)絡(luò)巨頭橫掃的原因可能不是語言人口等客觀因素，而是只有超級大國才能坐在牌桌上，其他人已經(jīng)被清場了。
下面我們以社交網(wǎng)絡(luò)為例簡要解釋一下為什么美國網(wǎng)絡(luò)公司在歐洲不納稅。如下圖，假設(shè)境外社交網(wǎng)絡(luò)平臺搭建社交網(wǎng)絡(luò)軟件供境內(nèi)用戶使用，同時在軟件上投放廣告，從境外的廣告商那里收費，一切現(xiàn)金流都是在境外發(fā)生。境內(nèi)雖然用戶使用軟件觀看廣告但是并沒有為任何境內(nèi)公司帶來收入，所以也就自然沒有納稅了。
作者制圖
傳統(tǒng)上，按照從亞當·斯密起就確定的稅收理論基石“一切稅收都源于收入”來看，這些被美國網(wǎng)絡(luò)巨頭橫掃的國家其本國并沒有公司獲得收入或者對外支付成本，所以沒有辦法通過流轉(zhuǎn)稅、所得稅或者預(yù)提稅來獲取稅收。最終只能打破傳統(tǒng)稅收原則來征收數(shù)字稅了。
再次，數(shù)字稅的征收對全世界公認的稅收原則進行了顛覆。
傳統(tǒng)的國際稅收原則是“確保在經(jīng)濟活動的發(fā)生地和價值的創(chuàng)造地，對利潤予以征稅”，這對數(shù)字稅的征收帶來了兩個極大的挑戰(zhàn)。
一方面，用戶與企業(yè)的交互行為是否構(gòu)成了互易行為之類的經(jīng)濟活動。例如，社交網(wǎng)絡(luò)公司本身只是提供軟件平臺而并不產(chǎn)出內(nèi)容，軟件上的內(nèi)容是由用戶上傳用于網(wǎng)絡(luò)社交的。用戶上傳的照片視頻等內(nèi)容是為了社交目的與稅收目的無關(guān)，本身也不是有意識為軟件平臺在創(chuàng)造利潤，其對平臺利潤的貢獻也無法可靠計量。所以這種在軟件上發(fā)布文字圖片視頻與朋友或者陌生人交流的行為被認定為一種與軟件公司交互的經(jīng)濟行為還是單向的軟件使用行為是有很大爭議的。
另一方面，價值創(chuàng)造是否發(fā)生在用戶所在地。
以傳統(tǒng)行業(yè)的價值鏈分析來看，軟件企業(yè)的戰(zhàn)略決策、投融資、品牌建設(shè)、研發(fā)、推廣、升級、售后服務(wù)等等一整條價值鏈，用戶僅能起到間接作用或輔助作用，用戶參與和為企業(yè)創(chuàng)造核心價值并不構(gòu)成必然聯(lián)系。但與此同時，大量用戶通過使用軟件發(fā)布內(nèi)容所創(chuàng)造的價值對于社交網(wǎng)絡(luò)軟件的成敗至關(guān)重要。所以價值創(chuàng)造是否發(fā)生在用戶所在地這個問題也存在巨大爭議。
最終，英國政府認為用戶參與為企業(yè)創(chuàng)造價值主要體現(xiàn)在四個方面：
1. 用戶使用平臺軟件提交生成數(shù)字化內(nèi)容；
2. 用戶持續(xù)投入時間，深度參與平臺建設(shè)；
3. 用戶體驗具有的網(wǎng)絡(luò)性與外部性特征為平臺企業(yè)創(chuàng)造超額利潤；
4. 用戶參與提供的內(nèi)容和服務(wù)彰顯平臺企業(yè)的核心價值。
對于滿足前述四項條件的數(shù)字化企業(yè)，英國政府認為應(yīng)當修改當前利潤分配規(guī)則，以便與“經(jīng)濟活動的發(fā)生地和價值的創(chuàng)造地”的核心理念相符。
最后，再來看看國際社會為了應(yīng)對數(shù)字稅對整個稅收規(guī)則所做出的努力。
2015年，OECD和G20推出了《稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）項目》，其15項行動計劃的第一項就是應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟的稅收挑戰(zhàn)，但只提出了問題，并沒有實際的解決方案。在不斷進行各種會議研討后，最新的階段性成果是2019年5月31日，OECD發(fā)布了一份題為《形成應(yīng)對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)共識性解決方案的工作計劃》。
“該工作計劃所包含的雙支柱方案，致力于從兩個層面解決經(jīng)濟數(shù)字化帶來的稅收挑戰(zhàn)。
支柱1方案指向稅收管轄權(quán)劃分問題，將修訂利潤分配規(guī)則與聯(lián)結(jié)度規(guī)則，形成“新課稅權(quán)”及新的“應(yīng)稅存在”或“應(yīng)稅來源”概念;
支柱2方案針對遺留的BEPS問題，將會改變國內(nèi)法，形成全球性最低稅、稅基侵蝕支付征稅兩類政策選項。”
如果我們對那些生澀的術(shù)語進行簡單描述，我個人理解的兩支柱法可能是這樣的。
支柱1方案是在重新劃分全球的征稅權(quán)，按照商品或者服務(wù)的出售地征稅，即使一個公司在該國沒有實體也沒有從該國流入或者流出的現(xiàn)金流，但是也可能要在該國納稅。
支柱2方案是兩大組織一直以來的努力，為了打擊將利潤留存在低稅率或離岸避風(fēng)港，在全球?qū)嵭凶畹投愂斩惵收魇斩惪睿魏螄业膶嶋H所得稅稅率不得低于這個稅率，是對全球避稅治本的方法。
方案1如果要實現(xiàn)，需要重新構(gòu)建全套新的國際稅收體系，包括對各國稅收利益的劃分、新的關(guān)聯(lián)關(guān)系規(guī)則以及各國間的重復(fù)征稅和稅收糾紛解決機制等等，可能還需要大量類似于價值鏈體系之類的理論創(chuàng)新才能解決，目前還處于探索階段。
方案2倒是有可行性也能夠治本，但是需要采取全球行動，阻止有害的稅收逐底競爭。這個方法提出了可能已經(jīng)有幾十年了，由于國際上有大量以洗錢避稅為主要財政來源的小國，想讓這些國家放棄核心國家利益來維護大國的稅收利益難度可能極大。
由于具體國情，我國是全球為數(shù)不多擁有自主完整互聯(lián)網(wǎng)軟件生態(tài)體系的國家，很多全球流行互聯(lián)網(wǎng)公司的產(chǎn)品無法在我國獲取利潤，所以目前我國并沒有太多征收數(shù)字稅的相關(guān)討論。但是隨著我國軟件企業(yè)走出去，例如微信的weChat，抖音的Tik Tok等軟件也是全球火爆，所以很可能面臨被他國征收數(shù)字稅的可能。走出去的企業(yè)在征收數(shù)字稅的國家可能要做好相關(guān)稅收規(guī)劃，充分考慮稅收成本對企業(yè)經(jīng)營的影響。
總之，現(xiàn)在征收的數(shù)字稅實質(zhì)就是全球主要發(fā)達國家對抗美國數(shù)字霸權(quán)的收割，而美國的應(yīng)對思路是將數(shù)字稅問題擴大化，將無形資產(chǎn)甚至利息都拉入這個體系，使問題更加復(fù)雜化，從而在相當長一個時期內(nèi)無法達成有效的共識。目前提出的兩支柱法要么在理論上有極多的未解決復(fù)雜技術(shù)性問題，要么在實施上有巨大的現(xiàn)實阻力。所以雖然數(shù)字稅本身帶來了顛覆傳統(tǒng)稅收規(guī)則的挑戰(zhàn)，但是對這個挑戰(zhàn)的應(yīng)對解決可能還有相當長的路要走。
